Нормативна грошова оцінка землі для єдинників: як розраховувати

Є кілька видів нормативних грошових оцінок, які можна застосувати до якоїсь конкретної чи масиву земельних ділянок. А відтак не завжди зрозуміло, яку з них брати для розрахунку єдиного податку четвертої групи. Відразу зазначимо, що питання індексації в цій статті не розглядаються.

Що сказано в ПКУ?

База оподаткування — нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного за станом на 1 січня базового податкового (звітного) року відповідно до порядку, встановленого ПКУ (п. 292-1.1 ПКУ).



Разом з тим, відповідно до цього ж пункту базою оподаткування для земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ) є нормативна грошова оцінка ріллі в АР Крим або в області, з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного за станом на 1 січня базового податкового (звітного) року відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом.

Отже, вже на цьому етапі маємо два варіанти оцінки:

• нормативна грошова оцінка одного гектара;
• нормативна грошова оцінка ріллі в АР Крим або в області.

Про таке спеціальне законодавство з визначення оцінки землі скажемо далі. А зараз ще пориємося в ПКУ, гляньмо, які варіанти нормативної грошової оцінки ще згадуються.

Земельний податок

Нормативна грошова оцінка є базою оподаткування земельним податком (пп. 271.1.1 ПКУ). А базою оподаткування для ділянок, нормативна оцінка яких не проведена, є площа таких ділянок (пп. 271.1.2 ПКУ). Хоча ця остання норма не виконується. Однаково беруть нормативну оцінку.



Відповідно до ст. 277 ПКУ ставки земельного податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлюється у розмірі не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по АР Крим або по області, а для сільськогосподарських угідь — не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по АР Крим або по області.

Як бачимо, для цілей земельного податку застосовуються такі самі два варіанти нормативної грошової оцінки, як і для єдиного податку.

Законодавство про нормативну оцінку

Це Закон про оцінку земель (Закон України від 11.12.2003 р. № 1378-IV «Про оцінку земель»).

У ст. 5 Закону сказано, що оцінка земель поділяється на такі види:

• бонітування ґрунтів;
• економічна оцінка земель;
• грошова оцінка земельних ділянок.

Причому ці оцінки застосовуються за принципом «матрьошки». Дані з бонітування є основною для проведення економічної оцінки. А остання є основою для проведення нормативної грошової оцінки. Тобто, без бонітування і економічної оцінки нормативну грошову оцінку зробити неможливо. Окрім того, грошова оцінка є нормативною і експертною. Кожна з них застосовується для різних цілей.

Відповідно до ст. 20 Закону дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель. Надає такий витяг орган Держгеокадастру (ст. 23 Закону).

Таким чином, інших офіційних документів, які підтверджують величину нормативної оцінки — немає. Це тільки витяг і видається тільки на окрему земельну ділянку, а не на масив ділянок.

А якщо нормативна грошова оцінка не проведена? Яку оцінку брати?

У статті 12 Закону сказано, що нормативно-методичне регулювання оцінки земель здійснюється у відповідних нормативно-правових актах. А нормативно-правові акти з проведення оцінки земель, які розробляються з урахуванням вимог положень національних стандартів, затверджуються КМУ.

На виконання цієї статті Закону видано:

• Методику № 831 (Методика нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення, затверджена Постановою КМУ від 16.11.2016 р. № 831);
• Порядок № 262 (Порядок нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення, затверджений Наказом Мінагрополітики від 23.05.2017 р. № 262).

У п. 4 розд. ІІ Порядку № 262 зазначено, що у разі застосування статті 277 ПКУ щодо визначення ставок земельного податку від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по АР Крим або по області за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, нормативна грошова оцінка одиниці площі ріллі по АР Крим або по області приймається згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Чи потрібно цю оцінку брати для цілей справляння єдиного податку четвертої групи щодо земель водного фонду, прямо ані в Порядку № 262, ані в ПКУ не сказано. Тут застосовуємо правило статті 5 ПКУ: інші терміни ПКУ, які застосовуються в ньому і ним не визначені, використовуються у значенні, встановленому іншими законами. Так от поняття «нормативна грошова оцінка ріллі в Автономній Республіці Крим або в області» наведено тільки в Порядку № 262. Тому очевидно, що наведена в ньому нормативна оцінка застосовується і для цілей визначення єдиного податку четвертої групи для земель водного фонду.

Добре, ми з’ясували загальні підстави, яку нормативну грошову оцінку брати для цілей:

• земельного податку, у разі якщо оцінка як проведена, так і не проведена;
• єдиного податку четвертої групи — для ріллі (якщо оцінка проведена) і для земель водного фонду.

Нормативна грошова оцінка не проведена — яку оцінку брати для цілей єдиного податку четвертої групи?

Давайте зразу звернемося до консультацій податкової.

Індивідуальна податкова консультація ДФСУ від 18.06.2018 р. № 2694/6/99-99-12-02-03-15/ІПК. Платник запитав, чи може він застосовувати нормативну грошову оцінку по області, якщо оцінка відповідної ділянки не проводилася.



Податкова зазначила, що базою оподаткування єдиним податком є нормативна грошова оцінка. Дані про таку оцінку оформлюють як витяг із технічної документації, який видається відповідним державним органом (Держгеокадастром). Тому платник має звернутися з цим питанням до Держгеокадастру.

По суті, податкова уникла відповіді. Адже платник зазначив, що оцінка не проводилася. В такому разі Держгеокадастр не може надати такого витягу.

Індивідуальна податкова консультація ДФСУ від 26.06.2018 р. № 2858/6/99-99-12-02-03-15/ІПК. А ось майже через тиждень виходить кардинально інша по суті консультація.

Платник спершу звернувся до Держгеокадастру з проханням надати інформацію про нормативну грошову оцінку. Отримав відповідь, що така оцінка не проведена і йому запропоновано взяти для розрахунку єдиного податку четвертої групи нормативну грошову оцінку одиниці площі по області, згідно з додатком 1 до Порядку № 262. Далі платник запитав у податкової, чи може він скористатися такою оцінкою для цілей єдиного податку?

Податкова відповіла наступне:

«У випадках, коли агровиробничі групи ґрунтів сільськогосподарських угідь для окремої земельної ділянки сільськогосподарського призначення не визначено, то використовується величина нормативної грошової оцінки відповідного угіддя природно-сільськогосподарського району відповідної області (п.п. 2, З частини II Порядку № 262; п. 7 Методики № 831). То ж якщо для окремої земельної ділянки агровиробничі групи ґрунтів не визначені, застосовується нормативна грошова оцінка, встановлена додатком 1 до Порядку № 262».

Заради справедливості слід сказати, що аргументація податкової некоректна. Нормативи капіталізованого рентного доходу і агровиробничі групи ґрунтів, про які йде мова в п.п. 2, З частини II Порядку № 262 та п. 7 Методики № 831 і які згадує податкова, стосуються визначення нормативної грошової оцінки у разі, якщо не визначені агровиробничі групи ґрунтів. Наведені такі нормативи в додатку до Методики № 831 і стосуються вони організацій, які проводять оцінку. Причому наведені такі нормативи в додатку до Методики № 831, а не в додатку 1 до Порядку № 262.



З нашого погляду, аргументувати потрібно було, беручи нормативну грошову оцінку по області за аналогією до ст. 277 ПКУ.

Слід зазначити, що саме такий підхід відображено в листі ДФСУ від 17.05.18 р. № 17093/6/99-99-15-01-01-15. В цьому листі сказано, що загальний підхід щодо оподаткування земельних ділянок, розташованих за межами населених пунктів, оцінку яких не проведено, визначено статтею 277 ПКУ, а саме для вказаних земельних ділянок встановлено граничні межі ставок з урахуванням оцінки одиниці площі ріллі по АР Крим або по області. Таким чином, керуючись статтею 277 ПКУ, для обчислення податкових зобов’язань з єдиного податку четвертої групи для земельних ділянок, оцінку яких не проведено, застосовується середній показник по області оцінки 1 гектара сільськогосподарських угідь. У цьому ж листі податкова зазначила, що середні показники оцінки одного гектара угідь у регіонах України (у розрізі областей) за період 1995–2018 роки та порядок застосування Методики № 831 оприлюднені на офіційному сайті Держгеокадастру, а також на офіційному порталі ДФС у розділі Довідники. Фактично в довідниках станом на 01.01.2018 р. наведена оцінка з додатку 1 до Положення № 272.

Таким чином, в останньому листі податкова застосувала оцінку по області за аналогією.

Чи можна брати оцінку по області, якщо є середня оцінка по району чи сільраді?

З цього приводу податкова також сказала свою думку, яку вважаємо досить аргументованою (див. лист ДФСУ від 17.05.18 р. № 17093/6/99-99-15-01-01-15).

Оскільки статтею 277 ПКУ визначено загальний підхід щодо оподаткування земельних ділянок, розташованих за межами населених пунктів, оцінку яких не проведено, а саме із застосуванням оцінки одиниці площі ріллі по АР Крим або по області, тому для обчислення податкових зобов’язань із земельного податку та єдиного податку четвертої групи застосовуються середні показники оцінки одного гектара угідь у регіонах України (у розрізі областей), що оприлюднені на офіційному сайті Держгеокадастру та на офіційному порталі ДФС у розділі Довідники.

Чи можна брати оцінку по області, якщо є оцінка кожної ділянки?

Податкові на місцях подеколи радять платникам застосовувати саме цей підхід. Він досить зручний, зрозумілий, простий. Але ж вище ми навели всю логіку визначення нормативної грошової оцінки. Якщо є оцінка кожної окремої ділянки, застосовувати єдину оцінку по області немає правових підстав.

Добре, якщо така оцінка є вищою за оцінку ділянки. Але якщо така оцінка нижча за оцінку ділянки, це може бути підставою для донарахування податку, нарахування штрафних санкцій.

З іншої сторони, якщо сільгосппідприємство застосувало оцінку кожної ділянки, і вона виявилася нижчою за оцінку по області, податкова не може виставляти претензії щодо заниження податку. Тому що немає підстав застосовувати оцінку по області.

Нормативна оцінка одного гектара — це як?

Як ми вище вже зазначали, базою оподаткування єдиним податком четвертої групи є нормативна грошова оцінка одного гектара сільгоспугідь. Але ж відповідно до Закону про оцінку земель визначається нормативна грошова оцінка всієї земельної ділянки, а не одиниці земельної ділянки. А якщо вона не визначена, то вже береться нормативна грошова оцінка одного гектара ріллі по області.

Очевидно, що оцінка одного гектара, якщо у вас одна чи кілька земельних ділянок — це середня нормативна оцінка таких ділянок. Добре, нехай середня оцінка. Але як її визначити? Потрібно брати середню оцінку гектара кожної ділянки? Чи середню оцінку по всім ділянкам, які ви маєте?

Наведемо спрощений приклад.

У сільгосппідприємства на території однієї сільради є три земельні ділянки, на кожну з яких воно має витяг про НГО:

1. площею 4 га, НГО — 300 000 грн.;
2. площею 4,4 га, НГО — 300 000 грн.;
3. площею 5 га, НГО — 300 000 грн.

Яким чином визначити НГО одного гектара для розрахунку єдиного податку четвертої групи і заповнення відповідної звітності?

Виявляється, що ПКУ це питання не врегулювало. Якщо буквально трактувати норми ПКУ, сільгосппідприємство має визначати НГО одного гектара по кожній ділянці.

То ж отримаємо такі значення:

1. 75 000 грн. (300 000 : 4);
2. 68 181,81 грн. (300 000 : 4,4);
3. 60 000 грн. (300 000 : 5).

Другий обгрунтований варіант визначення НГО одного гектара — 67 164,18 грн. [(300 000 + 300 000 + 300 000) : (4 + 4,4 + 5)]. Слід зазначити, що як перший, так і другий варіант дадуть однаковий результат при розрахунку податку, тому вони ідентичні.



І маємо також третій варіант, який з норм ПКУ зовсім не випливає, але який масово застосовується на практиці. Для розрахунку єдиного податку беруть НГО одного умовного кадастрового гектара, який встановлений на території відповідної сільради.

Звідки сільгосппідприємства отримують цей показник НГО одного умовного кадастрового гектара на території відповідної сільради?

По-перше, традиційно звертаються з листами-запитами до Держгеокадастру на місцях, з проханням надати таку оцінку на території відповідної сільради. У відповідь на такі листи Держгеокадастр надає лист-довідку із зазначенням такого показника. Хоча як юридичний документ такий лист-довідка під питанням. Вище ми зазначили, що єдиний юридичний документ на сьогодні, який дає інформацію про НГО — це витяг з технічної документації. І надається такий витяг стосовно кожної окремої ділянки, а не всього масиву ділянок на території відповідної сільради.

По-друге, сільгосппідприємство може самостійно розрахувати НГО одного умовного гектара. Для цього варто взяти НГО будь-якої земельної ділянки (а всі вони на території однієї сільради, за загальним правилом, однакові) і поділити на розмір паю (ділянки) в умовних кадастрових гектарах. Цю останню величину можна також отримати в Держгеокадастрі чи в сільраді. Окрім, того, відповідна технічна документація по розпаюванню (де є всі ці величини) може бути наявна і в самого сільгосппідприємства.

А що ж таке умовний кадастровий гектар?

Відповідні розрахунки вартості земельної частки (паю) та її розміру в умовних кадастрових гектарах робилися на етапі розпаювання землі. Розрахунки тут прості. Якщо вартість всього масиву земельних ділянок (ріллі), яка підлягає розпаюванню, поділити на кількість пайовиків, отримаємо вартість (середню) кожного окремого паю. А якщо величину такого масиву в гектарах поділити на всю кількість пайовиків, отримаємо величину паю в умовних кадастрових гектарах. Нарешті, якщо середню вартістю паю поділити на величину паю в умовних кадастрових гектарах, отримаємо оцінку одного умовного кадастрового гектара. Цю ж величину отримаємо, якщо вартістю всього масиву поділити на загальну величину масиву в гектарах.

Якщо взяти умови нашого спрощеного прикладу і уявити, що ці три ділянки і складають увесь земельний масив, то НГО одного умовного кадастрового гектара визначатимемо так, як ми визначали за другим варіантом. Причому середня величина паю становитиме в умовних кадастрових гектарах 4,467 га [(4 + 4,4 + 5) : 3]. І це при тому, що фактичні розміри кожного паю (земельної ділянки), відповідно, 4 га, 4,4 га і 5 га. Як так сталося, що вартість цих ділянок однакова, а величина їх різна?

Це сталося тому, що вони мають різну якісну характеристику, в них різні показники бонітування. Тобто, умовно вважається, що в плані урожайності ці три ділянки однакові. На кожній з цих ділянок виросте однаковий урожай сільгоспкультур. Таким чином, в плані як економічна одиниця вони однакові, хоча їх фактичний розмір різний.

Якщо сільгосппідприємство буде, приміром, орендувати увесь масив земельних ділянок, які свого часу були розпайовані на території відповідної сільської ради, то яким би з наведених вище трьох варіантів воно не скористалося, воно отримає однаковий результат. В такому разі, звісно, що воно цілком правомірно застосовує НГО одного умовного кадастрового гектара, тому що цей показник точно відповідає НГО фактичного середнього гектара.

Підсумуємо: застосування НГО умовного кадастрового гектара для цілей розрахунку єдиного податку є порушенням при розрахунку єдиного податку. Але якщо внаслідок цього сільгосппідприємство переплачує в бюджет, держава не в накладі. І навряд чи таке порушення будуть фіксувати при перевірці. А якщо буде недоплата, є всі підстави для донарахування податку і накладення штрафних санкцій.

Якщо все робити правильно, матимемо проблему постійної зміни НГО одного гектара

Якщо сільгосппідприємству все робити правильно, чітко за нормативними документами, це призведе до проблем у розрахунку єдиного податку.



Повторимо. Щоб правильно визначати НГО одного гектара, сільгосппідприємство має сплюсувати НГО за всіма наявними у нього на території однієї сільради земельними ділянками. Потім сплюсувати розміри цих ділянок. Нарешті, перше поділити на друге. Таким чином отримаємо реальний розмір НГО одиниці площі, який і має застосовуватися для розрахунку податку і який і має зазначатися у звітності.

Якщо кількість орендованих сільгосппідприємством ділянок не змінюється, то проблем із розрахунком податку, заповненням звітності не виникає.

Це досить незручно. Це ускладнює розрахунки. Та й виникатимуть питання у податківців. Вони чомусь вважають, що НГО одного гектара — це стала величина. Тому все потрібно буде пояснювати.

Підсумок

З метою розрахунку єдиного податку четвертої групи слід брати НГО кожної окремої земельної ділянки сільгоспугідь, якою користується сільгосппідприємство. На території кожної окремої сільради НГО всіх ділянок будуть однакові. Щоб розрахувати НГО одного кадастрового гектара, потрібно сплюсувати НГО всіх ділянок і поділити на загальну їх кількість у гектарах. Тут виникають різні нюанси, але про них розказано вище в статті.

Для земель водного фонду береться НГО одиниці площі ріллі по АР Крим або по області. Якщо НГО не проведена, для розрахунку єдиного податку також потрібно брати НГО одиниці площі ріллі по АР Крим або по області.

Олександр Золотухін, консультант з оподаткування і бухгалтерського обліку