23 березня 2018 року Державна фіскальна служба України на своєму офіційному сайті оприлюднила критерії ризиковості та позитивної історії платника податку.
Відповідні документи (Критерії ризиковості платника/Критерії ризиковості здійснення операцій та Перелік показників і коефіцієнтів, що визначають позитивну історію платника податку) дають змогу проаналізувати механізм моніторингу податкових накладних (ПН) і розрахунків коригування (РК), виписаних сільськогосподарськими товаровиробниками, реєстрація яких в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) може бути призупинена.

Етапи перевірки

Процес перевірки відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризику складається з чотирьох етапів.



Перший етап, який ми вже розглядали у попередній статті «Нова система блокування податкових накладних: Чого очікувати аграріям?», включає перевірку платника податків на відповідність трьом ознакам, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (постанова КМУ від 21 лютого 2018 року № 117).

NB: Хоча, вже 3 квітня 2018 року Державна фіскальна служба України оприлюднила зміни до Постанови КМУ №117, яким пропонується залишити лише одну ознаку, тобто не підлягатимуть моніторингу та перевірятимуться на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку виключно податкові накладні/розрахунки коригування, складені на неплатника податку на додану вартість або операції, звільнені від оподаткування. Всі інші ПН/РК такому моніторингу будуть підлягати і їхня реєстрація в ЄРПН може бути призупинена.

Тому далі ми розглянемо наступні три етапи роботи Системи автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризику (СМКОР), які включають перевірку:

  • критеріїв ризиковості платника податку;
  • показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку;
  • критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Другий етап перевірки ПН/РК включає встановлення відповідності показникам критеріїв ризиковості платника податку (пункти 1.1-1.6 Критеріїв ризиковості платника (Критерії). Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та здійснюють моніторинг відповідно вказаних показників.

Отже, згідно пунктів 1.1-1.4 Критеріїв, платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо його зареєстровано (перереєстровано):

  • на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи згідно з інформацією, наявною в органах ДФС;
  • в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в органах ДФС;
  • в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження згідно з інформацією, наданою такими фізичними особами;
  • та проваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників, згідно з інформацією наданою такими засновниками та/або керівниками.

Пункт 1.5 Критеріїв відносить платника податків до Переліку ризикових за умови наявності обвинувального вироку суду стосовно посадової особи (посадових осіб) такого платника за статтею 205 Кримінального кодексу України згідно з інформацією, наявною в органах ДФС.

Важливо зазначити, що при виявленні навіть одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1.-1.5 Критеріїв, може бути встановлено ризиковість платника податку.



Відповідно, коли платник податків, якого внесено до Переліку ризикових суб’єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1-1.5 Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб’єктів господарювання в день отримання відповідної інформації.

Розгляд ризиковості комісіями ДФС: чи вдасться уникнути суб’єктивності?

Критерії ризиковості, що входять до пункту 1.6 Критеріїв розглядаються комісіями головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС (Комісія), а саме:

  • платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
  • дата реєстрації платником ПДВ не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
  • платник податку—юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
  • платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб’єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
  • платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з ПДВ за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України (ПКУ);
  • платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПКУ;
  • наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

NB: З усіх шести критеріїв ризиковості платника податку аграріям необхідно особливу увагу звернути на останній критерій ризиковості пункту 1.6. Критеріїв. Згідно цього показника, Комісія вже на другому етапі перевірки ПН/РК може віднести платника податків до ризикових, якщо будуть виявлені ознаки ризиковості операцій, які входять до четвертого етапу перевірки. (Етап щодо критеріїв ризиковості операцій ми розглянемо нижче).




Слід окремо наголосити, що при виявленні у платника податків ознак ризиковості, прописаних пунктом 1.6 Критеріїв, визначення його ризиковості/неризиковості є компетенцією Комісії. В цьому випадку такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в день виявлення ознак ризиковості і вноситься до Переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому було прийнято відповідне рішення.

NB: Залежність від Комісії не виключає суб’єктивності при прийнятті відповідних рішень.

У разі якщо платник податків, внесений до Переліку ризикових суб’єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб’єктів господарювання за рішенням Комісії. Однак строки проведення засідання Комісії в такому випадку, та термін виключення платника податків з переліку ризикових не зазначено.

NB: Тому можемо констатувати, що критерії ризиковості, визначені пунктами 1.1 — 1.5 Критеріїв та механізми включення/виключення платника податків з Переліку ризикових суб’єктів господарювання за наявності/відсутності вказаних критеріїв більш прозорі, на відміну від критеріїв ризиковості, визначених пунктом 1.6 Критеріїв (рис. 1, 2).

Рис. 1. Моніторинг на етапі перевірки ризиковості платника податків (критерії 1-5)

 

Платник з позитивною історією, хто він?

Далі за логікою роботи Системи автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризику (СМКОР) повинен йти етап моніторингу, під час якого визначається наявність у платників податків позитивної податкової історії.

На сьогодні визначено ДФС та погоджено Мінфіном України перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податків.

Відповідно, платник податків має позитивну податкову історію у випадку відповідності одному з наступних критеріїв:

  • обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) у поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі ПН/РК не перевищує 150 тисяч гривень на одного покупця — платника податку. Такому критерію сільськогосподарський товаровиробник може відповідати, проте не кожного місяця;
  • обсяг постачання, зазначений платником податку в ПН/РК, які не підлягають наданню отримувачу (покупцю), зареєстрованих у Реєстрі за останні 6 місяців, становить більше 50 відсотків загального обсягу постачання товарів/послуг, зазначеного платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі. Більшість аграріїв здійснюють операції з реалізації власновирощеної продукції фізичним особам — неплатникам ПДВ. Проте, зазвичай, такі операції можуть займати половину обсягів реалізації товарів/послуг в період розрахунків по орендній платі за орендовані земельні ділянки;
  • товари/послуги, що постачаються (виготовляються) платником податку, а саме придбання і постачання одного товару чи послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, складають більше 50 відсотків від загальної суми постачання товарів/послуг, зазначеної платником податку в ПН/РК, зареєстрованих у Реєстрі за останні 6 місяців. Такому критерію сільськогосподарський товаровиробник може відповідати в період реалізації власновирощеної продукції;
  • платник податку здійснює на постійній основі, протягом будь-яких чотирьох звітних місяців з останніх шести, реєстрацію ПН/РК в Реєстрі на постачання товарів/послуг з одним і тим самим кодом товару/послуги згідно з УКТ ЗЕД/ДКПП, по яких обсяг постачання становить 20 відсотків від загального такого обсягу постачання. Як і в попередньому випадку, вказаному критерію сільськогосподарський товаровиробник може відповідати в період реалізації власновирощеної продукції;
  • залишкова вартість основних засобів для платників податку на прибуток на кінець звітного (податкового) періоду (звітний період обирається відповідно до пункту137.4 та пункту 137.5статті 137 Податкового кодексу України для певної групи платників) становить більше 1 млн грн та відображена у звітності, по якій граничні строки подання передують календарному дню розрахунку цього показника за умови, що з 01.01.2017 керівник та засновник не змінювались. Зрозуміло, що цьому критерію не відповідають аграрії — платники єдиного податку четвертої групи;
  • наявність власних (право власності/користування), орендованих земельних ділянок становить понад 200 га включно або наявність орендованих земельних ділянок комунальної та/або державної власності площею не менше 0,5 га (станом на 01.01.2018), що задекларовані до 20.02.2018. Ось цьому критерію відповідає більшість сільськогосподарських товаровиробників;
  • сплата єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на одного працюючого перевищує суму ЄСВ з мінімальної заробітної платив 1,5разу за останні 12 місяців (в 2018 році — 1228,59 грн.) за умови, що з 01.01.2017 керівник та/або засновник не змінювались;
  • загальна сума сплачених у попередньому звітному році сум єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої при ввезенні товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано ПН/РК на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 5 мільйонів гривень.

NB: Як бачимо, найбільш реальним для більшості сільськогосподарських товаровиробників є шостий критерій позитивної історії. Зазначений критерій дає можливість підприємствам, які мають в наявності власних/орендованих земельних ділянок більш ніж 200 га, отримати статус платників податків з позитивною податковою історією, що повинно дозволити уникнути блокування ПН/РК навіть за наявності відповідності критеріям ризиковості здійснення операцій.
Третьому та четвертому показникам позитивної податкової історії аграрії можуть відповідати в період реалізації власновирощеної сільськогосподарської продукції.

Що ДФС розуміє під ризиковістю операцій

Далі зупинимось на четвертому етапі перевірки ПН/РК, який включає оцінку відповідності критеріям ризиковості здійснення операцій (Критерії 2).


ДФС зазначено, що податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій (пункти 2.1-2.4 Критеріїв 2):

  • обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 разу, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).
Приклад.

14 вересня 2018 року ТОВ «Світанок» продало 5000 т пшениці 3 класу. За період з 01 січня 2017 року по 13 вересня 2018 року ТОВ «Світанок» купило 0 т пшениці 3 класу, та продало 100000 т власновирощеної пшениці цього ж класу. Рахуємо залишок пшениці 3 класу за період з 01 січня 2017 року по 13 вересня 2018 року ТОВ «Світанок»: 0 т*1,5 — 100000 т. Порівнюємо поточну поставку 14 вересня 2018 року із залишком продукції з 01 січня 2017 року по 13 вересня 2018 року: 5000 т < 100000 т. Реєстрація в ЄРПН податкової накладної на операцію поставки 5000 тон пшениці 3 класу не повинна бути призупинена, оскільки обсяги поставки менші за залишок (ТОВ «Світанок» за один раз не продало пшениці 3 класу на суму, більшу ніж за 1 рік і 9 місяців поставки пшениці 3 класу, якої при цьому взагалі не купувало).

  • відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПКУ, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі на дату складання такої податкової накладної/розрахунку коригування;
  • відсутність на дату складання податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) у Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб’єкта господарювання, який реєструє податкову накладну на товар (пальне) із кодами УКТ ЗЕД згідно з п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 ПКУ;
  • розрахунок коригування складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача — платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД — зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до ДКПП — перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, який поданий на реєстрацію в ЄРПН, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

Щодо першого критерію ризиковості здійснення операцій (Критерії 2), то за умови що все таки постачання товару/послуги перевищує розрахований залишок, призупинятись може реєстрація ПН/РК на постачання товарів/послуг, які в такому залишку займають не менше 75%. Витяг з переліку кодів товарів, згідно з УКТ ЗЕД, та послуг з кодами, згідно з ДКПП, які застосовуються для визначення відповідності ПН/РК, які подано на реєстрацію до ЄРПН, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні моніторингу, розкрито в таблиці.

Перелік кодів і назв товарів/послуг сільськогосподарських товаровиробників, які підлягають автоматизованому моніторингу
№ з/пКод Назва
31701Цукор з цукрової тростини або з цукрових буряків і хімічно чиста цукроза, у твердому стані: 
50207М’ясо та їстівні субпродукти свійської птиці, зазначеної в товарній позиції 0105, свіжі, охолоджені або морожені:
61206Насіння соняшнику, подрібнене або неподрібнене: 
151001Пшениця і суміш пшениці та жита (меслин): 
171201Соєві боби, подрібнені або неподрібнені: 
181512Олії соняшникова, сафлорова або бавовняна та їх фракції, рафіновані або нерафіновані, але без зміни їх хімічного складу:
201005Кукурудза: 
233102Добрива мінеральні або хімічні, азотні: 
3052.29Послуги допомiжнi щодо транспортування iншi 
340203Свинина, свіжа, охолоджена або морожена: 
360103Свині, живі: 
460407Яйця птахів у шкаралупі, свіжі, консервовані або варені: 
5068.20Послуги щодо оренди й експлуатування власної чи взятої у лізинг нерухомостi 
521008Гречка, просо та насіння канаркової трави; інші зернові культури: 
642005Інші овочі, приготовлені або консервовані без додання оцту чи оцтової кислоти, незаморожені, крім продуктів товарної позиції 2006: 

Щодо четвертого критерію ризиковості здійснення операцій (Критерії 2), то зміна номенклатури товарів/послуг — це звичайна практика сільськогосподарських товаровиробників. А тому реєстрація їхніх розрахунків коригувань в ЄРПН перебуває під загрозою призупинки.

Що треба робити агровиробникам, аби ПН не заблокували

Враховуючі все вищезазначене, можна зробити висновок, що алгоритм дії моніторингу представляє поступовий перехід від одного етапу до наступного (Рис. 2). Незважаючи на те, що офіційні дані ДФС засвідчують той факт, що кількість заблокованих ПН/РК в перші періоди роботи нової СМКОР значно менші, ніж у 2017 році, наразі все ж невідомо, чи працює ця система по наведеному алгоритму. Викласти нормативно-правові акти на папері — це одне, а прописати відповідний алгоритм в програмне забезпечення — це інше. Тому цілком можливо, що етапи моніторингу платників податків і їхніх ПН/РК, будуть діяти паралельно. Це може створити відповідні труднощі для платників податків в процесі реєстрації ПН/РК.

Рис. 2. Етапи роботи Системи автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризику

 

NB: Тому головною рекомендацією для підприємств аграрного сектору залишається подання Таблиці даних платника податку на додану вартість (додаток 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено постановою КМУ від 21 лютого 2018 р. № 117).

Згідно п. 31 Порядку зупинення реєстрації ПН/РК Таблиця даних платника податку на додану вартість подається із поясненням, в якому зазначається діяльність, із можливим посиланням на податкову та іншу звітність платника податку. Форма Таблиці (J1312302, F1312302) на сайті ДФС знаходиться тут: Головна > Електронна звітність > Платникам податків про електронну звітність > Інформаційно-аналітичне забезпечення > Реєстр форм електронних документів (перелік сервісних запитів) або за прямим посиланням: http://sfs.gov.ua/data/material/000/006/58768/Forms_servis.htm.



Щодо оформлення пояснення до Таблиці чітких офіційних тлумачень на сьогодні не надано. Проте, в електронному кабінету платника податків та в програмі M.E.Doc є можливість додати до Таблиці додаток за форматом J1360102. Пояснення за цим форматом повинно містити ґрунтовну інформацію про обсяги діяльності платника податків (наявність необоротних активів, трудових ресурсів, фінансові результати), в тому числі підтвердження наявності у платника податків понад 200 га власних/орендованих земельних ділянок (ця інформація знаходиться в Додатку «Відомості про наявність земельних ділянок» до Податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи станом на 01 січня 2018 року).

Оскільки врахування Таблиці податку на додану вартість дає можливість підприємствам аграрного сектору уникнути блокування реєстрації ПН/РК в ЄРПН, ми розглянемо приклад оформлення такої Таблиці в наступній статті. Там же і дамо відповідь на питання, чи можна подавати Таблицю до моменту блокування ПН/РК, чи вже тільки при поданні документів на розблокування, і, чи подавати її одну по всіх товарах, чи окремо по кожному.

В.М. Метелиця,
директор ТДВ «Інститут обліку і фінансів»,
П.н.с. ННЦ «Інститут аграрної економіки»,
Тьютор програми САРА «Сертифікований
професійний бухгалтер агробізнесу»