Починаючи з 01.03.2021 року в ПКУ з’явилася нова ставка ПДВ для операцій з сільгосппродукцією — 14%. Ми спробували розібратись в усіх подробицях, пов’язаних зі звітністю, реєстрацією податкових накладних та інших нюансах, а також розібрали типові ситуації з цього питання.

Чим викликані зміни

Законом України від 17.12.2020 р. № 1115-ІХ, якій доповнив:

  • п. 193.1 ПКУ новим підпунктом «г»;
  • підр. 2 розд. ХХ ПКУ новим пунктом 54-1.

Зміни набули чинності з 01.03.2021 р. включно. Таким чином, вони застосовуються до відповідних господарських операцій, які здійснюються починаючи з 01.03.2021 р.

На які операції поширюється ставка 14%

Згідно з пп. «г» п. 193.1 ПКУ ставка 14% встановлюється по операціях з:

  • постачання на митній території України сільгосппродукції;
  • ввезення на митну територію України сільгосппродукції.

Сільгосппродукція, до якої застосовується ставка 14%, наведена в таблиці, за виключенням сільгосппродукції, наведеної нижче.

Таблиця. Сільгосппродукція, до якої застосовується ставка 14%
Код УКТ ЗЕДНазва
0102велика рогата худоба, жива
0103свині, живі
0104 10вівці, живі
0401в частині молока незбираного
1001пшениця і суміш пшениці та жита (меслин)
1002жито
1003ячмінь
1004овес
1005кукурудза
1201соєві боби, подрібнені або неподрібнені
1204 00насіння льону, подрібнене або неподрібнене
1205насіння свиріпи або ріпаку, подрібнене або неподрібнене
1206 00насіння соняшнику, подрібнене або неподрібнене
1207насіння та плоди інших олійних культур, подрібнені або неподрібнені
1212 91цукрові буряки

 

NB: У пп. «г» п. 193.1 ПКУ зазначено, що ставка 14% не поширюється на операції з ввезення на митну територію України товарів, визначених у п. 197.18 ПКУ.

Що це за операції? Згідно з п. 197.18 ПКУ звільняються від оподаткування операції з ввезення на митну територію України племінних чистопородних тварин, племінних (генетичних) ресурсів за кодами згідно з УКТ ЗЕД 0101 10 10 00, 0102 10 10 00, 0102 10 30 00, 0103 10 00 00, 0104 10 10 00, 0511 10 00 00, 0511 99 85 10, що здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками.

Таким чином, оскільки зазначені операції звільняються від оподаткування, на них не поширюється ставка 14%.

В Листі ДПСУ від 01.03.2021 р. № 5257/7/99-00-21-03-02-07 пишуть, що застосування ставки 14% до операцій з постачання послуг ПКУ не передбачено.

Окрім цього, в Листі зазначено, що операції з вивезення сільськогосподарської продукції за межі митної території України у митному режимі експорту оподатковуються за нульовою ставкою.

Чи тільки сільгосптоваровиробники можуть застосовувати ставку 14%? Ні, ставку 14% застосовують будь-які платники, які постачають на митній території України чи імпортують сільгосппродукцію, перелік якої зазначено в пп. «г» п. 193.1 ПКУ та який ми навели в таблиці.

Перехідні операції згідно з п. 54-1 підр. 2 розд. ХХ ПКУ

Особливості здійснення чотирьох видів перехідних операцій наведені в п. 54-1 підр. 2 розд. ХХ ПКУ.

Перший вид перехідної операції (пп. 1 п. 54-1 підр. 2 розд. ХХ ПКУ).

Підприємство платник ПДВ отримало попередню оплату за сільгосппродукцію до 01 березня 2021 року, а відвантаження здійснюється після.

Відтак на дату отримання передоплати (перша податкова подія) платник нараховує ПЗ за ставкою 20%, складає податкову накладну і реєструє її в ЄРПН.

На дату відвантаження після 01.03.2021 р. діє вже ставка 14%, але відвантаження є другою податковою подією, тому на цю дату ані нараховувати ПДВ, ані робити перерахунок раніше нарахованого ПДВ за ставкою 20% не потрібно.

Другий вид перехідної операції (пп. 2 п. 54-1 підр. 2 розд. ХХ ПКУ).

Підприємство платник ПДВ отримало попередню оплату за сільгосппродукцію до 01 березня 2021 року, а після цієї дати передоплата повертається.

Інша подібна ситуація: підприємство платник ПДВ відвантажує сільгосппродукцію до 01.03.2021 р., а після цієї дати повертає.

В обох цих ситуаціях на дату першої податкової події, яка настала до 01.03.2021 р., платник нараховує ПЗ за ставкою 20%, складає податкову накладну і реєструє в ЄРПН.

А на дату повернення передоплати чи сільгосппродукції до податкової накладної складається розрахунок коригування, за ставкою 20%, яким обнуляються показники податкової накладної.

Третій вид перехідної операції (пп. 3 п. 54-1 підр. 2 розд. ХХ ПКУ).

Підприємство платник ПДВ відвантажило сільгосппродукцію або отримало передоплату до 01.03.2021 р., а після цієї дати змінює ціну сільгосппродукції.

Коригування ПЗ з ПДВ на дату зміни ціни здійснюється за ставкою 20%.

Але це правило стосується тільки тих ситуацій, коли ціна зменшується або змінюється в межах відвантаження чи передоплати. Ситуацію, коли ціна збільшується, розглянемо далі.

Четвертий вид перехідної операції (останній абзац п. 54-1 підр. 2 розд. ХХ ПКУ).

Підприємство платник ПДВ придбало сільгосппродукцію до 01.03.2021 р., в період дії ставки ПДВ 20%. Таку суму ПДВ віднесено до податкового кредиту. Постачання продукції здійснюється після 01.03.2021 р. в період дії ставки 14%.

Платник ПДВ на дату першої податкової події, яка настає після 01.03.2021 р. (отримання передоплати від покупця чи відвантаження сільгосппродукції) складає податкову накладну із ставкою ПДВ 14%, реєструє її в ЄРПН. Причому коригувати раніше відображений податковий кредит за ставкою 20% не потрібно.

Перехідні операції, які не наведені в п. 54-1 підр. 2 розд. ХХ ПКУ

Вирішувати такі ситуації потрібно виходячи з логіки ПКУ, беручи в тому числі до уваги консультації податкової.

Ситуація 1.

Сільгосппідприємство до 01.03.2021 р. придбало добрива, насіння, інші види ресурсів, з ПДВ за ставкою 20%. Виростило сільгосппродукцію, яку продало після 01.03.2021 р. за ставкою 14%.

По суті ця ситуація в чомусь подібна до третього виду перехідних операцій (див. вище). Але на відміну від третього виду, ресурси, які сільгосппідприємство придбаває для вирощування сільгосппродукції, здебільшого (окрім насіння) оподатковуються за ставкою ПДВ 20% як до, так і після 01.03.2021 р.

Таким чином, сільгосппідприємство у загальному порядку відображає податковий кредит з ПДВ 20%, а отриману сільгосппродукцію продає із нарахуванням ПДВ за ставкою 14%. Робити коригування раніше відображеного податкового кредиту не потрібно.

Ситуація 2.

Підприємство платник ПДВ до 01.03.2021 р. отримало часткову передоплату за постачання сільгосппродукції. На дату передоплати складена податкова накладна і нараховане ПЗ за ставкою 20%. Після цієї дати здійснено постачання всього обсягу сільгосппродукції.

В Листі ДПСУ від 22.03.2021 р. № 6946/7/99-00-21-03-02-07 зазначено, що на різницю між повною вартістю поставленого товару та сумою попередньої оплати, що була сплачена за його частину, складається податкова накладна із застосуванням ставки ПДВ 14%.

Ситуація 3.

Підприємство платник ПДВ отримало передоплату до 01.03.2021 р., склало податкову накладну із застосуванням ставки ПДВ 20%, зареєструвавши її в ЄРПН і відобразило ПЗ, а після цієї дати сторони змінюють ціну сільгосппродукції в бік збільшення.

Особливості коригування в цій ситуації розглянуті в п. 3.1 Листа ДПСУ від 22.03.2021 р. № 6946/7/99-00-21-03-02-07:

  • на дату доплати чи відвантаження сільгосппродукції складається розрахунок коригування, в якому зі знаком «-» вказується рядок з податкової накладної, який коригується, та додається новий рядок, в якому вказуються нова (перерахована) ціна одиниці товару та кількість товару, перерахована з огляду на таку нову ціну, в межах суми отриманого авансу (сума компенсації залишається незмінною, оскільки сума отриманого авансу не змінюється) із застосуванням ставки податку 20 %;
  • на цю ж дату складається друга податкова накладна з огляду на суму збільшення ціни, із застосуванням ставки ПДВ 14%. У такій податковій накладній вказуються нова (перерахована) ціна та відповідна кількість товарів, розрахована з огляду на таку нову (перераховану) ціну товарів, яка відповідає сумі збільшення.

Ситуація 4.

Підприємство платник ПДВ відвантажило сільгосппродукцію до 01.03.2021 р., склало податкову накладну із застосуванням ставки ПДВ 20%, зареєструвавши її в ЄРПН і відобразило ПЗ, а після цієї дати сторони змінюють ціну сільгосппродукції в бік збільшення.

А особливості коригування в цій ситуації читаємо в п. 3.2 Листа ДПСУ від 22.03.2021 р. № 6946/7/99-00-21-03-02-07:

  • на дату доплати складається розрахунок коригування до податкової накладної, в якому зі знаком «мінус» вказується рядок з податкової накладної, який коригується, та додається новий рядок, в якому кількість поставленого товару не змінюється, вказуються нова ціна товару і перерахована з урахуванням такої нової ціни вартість товару. Коригування здійснюється із застосуванням ставки ПДВ 20%.

Тобто, в цій ситуації коригування здійснюється в одному розрахунку коригування. Додатково податкова накладна не складається.

Ситуація 5.

Підприємство до 01.03.2021 р. отримало від покупця за одним договором передоплату за товари чи послуги, нарахувавши ПДВ за ставкою 20%, склавши податкову накладну і зареєструвавши її в ЄРПН.
Після 01.03.2021 р. цьому самому покупцеві підприємство відвантажує за іншим договором сільгосппродукцію, нараховуючи ПДВ за ставкою 14%, склавши податкову накладну і зареєструвавши її в ЄРПН.
Згодом сторони укладають угоду про зарахування заборгованості за передоплатою і відвантаженою сільгосппродукцією.
Чи потрібно перераховувати ставку ПДВ з 14% на 20%, за якою здійснене постачання сільгосппродукції після 01.03.2021 р.

Як бути з цією ситуацією, в ПКУ нічого прямо не сказано. Немає і консультацій податкової служби.

На наш погляд, перераховувати ставку ПДВ не потрібно. Адже як передоплата, так і відвантаження здійснені в рамках різних договорів. Відтак перша податкова подія для передоплати буде на дату такої передоплати. А перша податкова подія для відвантаження буде дата такого відвантаження. При настанні кожної з цих подій для кожної з них складені податкові накладні.

Уклавши угоду про зарахування заборгованості, потрібно скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної на отриману передоплату, де ПДВ за ставкою 20%. Через цей розрахунок фактично обнуляють дані податкової накладної, де ставка ПДВ 20%.

Але якщо угоду про зарахування укладуть перед відвантаженням сільгоспродукції, на наш погляд, операція відвантаження має відбуватися із застосуванням ставки ПДВ 20%. На дату відвантаження слід буде скласти податкову накладну, де ставка ПДВ 20%. А також розрахунок коригування до податкової накладної, виписаної на дату передоплати, яким обнуляють дані такої податкової накладної. Щоправда, якщо отриману передоплату зарахують в рахунок суми відвантаження частково, то операцію відвантаження слід буде поділити на дві частини. Одну, яка здійснюється в рахунок передоплати, слід оподатковувати за ставкою 20%. Другу частину, яка не покривається отриманою передоплатою, слід оподатковувати за ставкою 14%.

Але оскільки для п’ятої ситуації, яку ми розглядаємо, відсутні якісь пояснення податкової, рекомендуємо зацікавленим платникам податку для уникнення непорозумінь з податковою отримувати індивідуальні податкові консультації.

Особливості складання податкових накладних

Форма податкової накладної та порядок її заповнення затверджені Наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.

У зв’язку з появою нової ставки ПДВ 14% до форми податкової накладної і порядку її заповнення внесені зміни – Наказом Мінфіну від 01.03.2021 р. № 131.

В Листі ДПСУ від 22.03.2021 р. № 6946/7/99-00-21-03-02-07 звернули увагу, що податкова накладна за новою формою з урахуванням нового порядку її заповнення для відображення операції постачання сільгосппродукції, які оподатковуються за ставкою 14%, застосовується з 01.03.2021 р.

Тобто, операції постачання сільгосппродукції із застосуванням ставки ПДВ 14%, здійснені починаючи з 01.03.2021 р., повинні оформлятися податковими накладними за новою формою.

Дивимося особливості.

Однією податковою накладною можуть оформлятися операції, які оподатковуються за різними ставками. Такі операції відображаються в різних рядках. Або можуть складатися окремі податкові накладні.

На наш погляд, складаючи окремі податкові накладні, доречно складати і окремі первинні документи під них.

Код ставки ПДВ 14%, який зазначається в графі 8 таблиці податкової накладної «14».

На сільгосппродукцію, для якої ставка 14% встановлена на рівні шести знаків кодів УКТ ЗЕД (0104 10, 1204 00, 1206 00, 1212 91), у графі 3.1 таблиці податкової накладної потрібно також зазначати шестизначний код. Для іншої сільгосппродукції можна зазначати тільки чотири знаки (окрім імпорту).

У розділі «А» податкової накладної передбачені окремі рядки для обсягу постачання і суми ПДВ для ставки 14%.

Олександр Золотухін, консультант з оподаткування і бухгалтерського обліку

Аби не пропустити найцікавішого, підписуйтесь на наш канал-Telegram