За якими нормами витрачати насіння, добрива, ЗЗР: документальне оформлення

Сільгосппідприємство під час здійснення діяльності з вирощування сільгосппродукції використовує насіння, добрива, ЗЗР (засоби захисту рослин). Як документально оформити списання, за якими нормами списувати? Як відображати в обліку?

Встановлені нормативними документами норми використання відсутні

У кожному господарстві кількість насіння, добрив, ЗЗР, які потрібно використати, визначає агроном, застосовуючи для розрахунку різноманітні методичні посібники тощо. Причому існують різні методи розрахунку, з яких обирати конкретний буде також агроном.

Цілком зрозуміло, що жоден з цих методів не є обов’язковим до застосування. Всі вони дають різні результати. Якщо агроном обрав якийсь з цих методів, то при перевірці, наприклад, податковими органами, має пояснити, який метод обрав і як робив розрахунки.

Добрива

Як приклад візьмемо підручник «Агрохімія» Г.М. Господаренко, де на сторінці 259 пишуть про розроблення агрономічною наукою близько півсотні методів для встановлення норм добрив, з яких найпоширеніші за результатами польових досліджень, балансові, нормативні, за бальною оцінкою грунту, математичні, цілеспрямованого регулювання родючості грунту.

NB: У таблиці 5.5 підручника на сторінці 260 для різних культур і різних природних зон наведені норми використання азоту, фосфору і калію у кг/га. Наприклад, для кукурудзи для умов лісостепу норми використання азотних добрив складають 120 кг/га, фосфорних 90 кг/га, калійних 80 га/га.

Орієнтовні норми використання для різних умов використання можуть надаватися виробником добрив і міститися як на упаковці, так і в окремій документації, наприклад, рекламних буклетах тощо.

Але на сторінці 261 зазначеного підручника пишуть, що регіональні науково-дослідні установи рекомендують більш детальні рекомендації для різних культур і відмін ґрунтів, нерідко із зазначенням запланованого рівня врожаю, рівня забезпеченості рослин рухомими сполуками основних елементів живлення у поєднанні з рекомендованим нормами органічних добрив.

NB: Таким чином, сільгосппідприємство може скористатися орієнтовними нормами, наведеними, приміром, в таблиці 5.5 підручника, в інших методичних матеріалах чи в документації виробника. Або звернутися до регіональної науково-дослідної установи для розробки детальних норм.

Знову-таки підкреслимо, сільгосппідприємство самостійно обирає, який з півсотні методів застосує, або чи звернеться воно до наукової установи. Це його право.

Насіння

Дивимося, приміром, навчальний посібник «Агротехнологія і технологічні карти вирощування сільськогосподарських культур», колективу авторів: П.В. Петров, Т.Є. Посполітак, Є.О. Юркевич.

В таблиці додатку 5 на сторінці 254 наведені орієнтовні норми висіву насіння. Наприклад, для кукурудзи на зерно пунктирним способом з шириною міжрядь 70 см норми висіву складають 20–35 кг/га.

Орієнтовні норми використання можуть надавати й виробники насіння.

Більш точні норми можна розрахувати за формулами, наведеними, наприклад, в навчальному посібнику: «Рослинництво. Лабораторний практикум», М.І. Мостіпан. Або, як зазначено вище – звернутися до регіональної науково-дослідної установи для розробки детальних норм.

Варто зазначити, що подеколи виробники насіння продають його не в кілограмах, а в посівних одиницях. Одна посівна одиниця, приміром, кукурудзи, може в різних виробників становити від 50 тис. до 80 тис. насінин. Вага таких посівних одиниць в різних виробників також може бути різною. Тому в кожному конкретному випадку її слід з’ясовувати. Причому виробники насіння можуть встановлювати орієнтовні норми висіву в посівних одиницях, а не в кілограмах.

ЗЗР

Все сказане вище стосується і ЗЗР. Можна взяти орієнтовні норми, приміром, з таблиці додатку 7 на сторінках 257-258 навчального посібника «Агротехнологія і технологічні карти вирощування сільськогосподарських культур» чи з рекомендацій виробників. Або звернутися до науково-дослідної установи.

Як оформити встановлені норми?

Це питання кожне сільгосппідприємство вирішує самостійно. Адже встановленого нормативними документами обов’язкового до застосування порядку оформлення норм немає.

Наприклад, складається Посівний план, яким визначаються як норми висіву насіння, так і внесення добрив, ЗЗР. План (див. зразок 1) складається у формі, встановленій сільгосппідприємством, адже нормативними документами його форма не визначена. План складає особа, якій це доручено керівником сільгосппідприємства. Як правило, це агроном.

Зразок 1.
ПП «Виноград»
Код ЄДРПОУ 26312534
«Затверджую»
Директор ПП «Виноград» ШВЕЦЬ Швець В.І.
14.03.2022 р.
Посівний план на 2022 рік
На оброблюваних ПП «Виноград» земельних ділянках, площа яких складає 200 га (поле 00), для вирощування кукурудзи на зерно у 2022 році встановити такі норми використання насіння, добрив і ЗЗР.
Насіння 30 кг/га, всього 6000 кг.
Добрив:
·      Азотних 120 кг/га, всього 24000 кг (120 х 200);
·      Фосфорних 90 кг/га, всього 18000 кг (90 х 200);
·      Калійних 80 кг/га, всього 16000 кг (80 х 200).
ЗЗР:
·      Амінка (гербіцид) 1 л/га, всього 200 л (1 х 200);
·      Дефіс (інсектицид) 0,7 л/га, всього 140 л (0,7 х 200).
При розрахунку норм використовувалися методичні рекомендації, наведені в підручнику «Агрохімія» Г.М. Господаренко, навчальному посібнику «Агротехнологія і технологічні карти вирощування сільськогосподарських культур», колективу авторів: П.В. Петров, Т.Є. Посполітак, Є.О. Юркевич.
Агроном ПП «Виноград»  КРАТ  Крат А.О.
14.03.2022 р.


Як оформляти використання насіння, добрив, ЗЗР

Передача запасів особі, відповідальній за їх використання.

Спершу насіння, добрива, ЗЗР відпускаються з місць зберігання (складу) у підзвіт матеріально відповідальної особи, як правило, агронома. Потім відповідальна особа списує їх за актом.

Відпуск можна оформляти Лімітно-забірними картками на отримання матеріальних цінностей (сільгоспоблік, форма № ВЗСГ-1). Особливості складання карток наведені в п. 2.1 Методрекомендацій № 929 (Методичні рекомендації щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку виробничих запасів в сільськогосподарських підприємствах, затверджені Наказом Мінагрополітики від 21.12.2007 р. № 929).

Лімітно-забірні картки (див.Зразок 2) виписують в бухгалтерії у відповідності з планом сівби насіння, внесення добрив, ЗЗР, у двох примірниках терміном на один місяць. В лімітно-забірних картках вказується площа висіву (внесення добрив, ЗЗР) та норма висіву насіння (внесення добрив, ЗЗР) на одиницю площі. Один примірник передають матеріально-відповідальній особі, яка відповідає за внесення добрив, насіння (агроном тощо). Другий комірнику (завідуючому складом).

Відпуск зі складу насіння, добрив, ЗЗР матеріально відповідальній особі здійснюється комірником (завідуючим складом) при пред’явленні такою особою свого примірника лімітно-забірної картки. Комірник (завідуючий складом) відмічає в обох примірниках дату і кількість відпущених насіння, добрив і виводить залишок ліміту по номенклатурному номеру та ставить свій підпис про видачу а матеріально відповідальна особа підписується в них за одержані матеріальні цінності. В кінці місяця лімітно-забірні картки здаються складом в бухгалерію, разом зі Звітом про рух матеріальних цінностей.

NB: В бухгалтерському обліку на підставі Лімітно-забірної картки відображають передачу запасів між матеріально відповідальними особами, у Зразку 2 від завідуючого складом до агронома: Дт 208 (агроном) Кт 208 (завскладом).

Списання запасів

Списання використаних добрив, ЗЗР можна оформляти Актом про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин (сільгоспоблік, форма № ВЗСГ-3), а насіння Актом витрат насіння і садивного матеріалу (сільгоспоблік, форма № ВЗСГ-4).

В Акті про використання добрив (див. Зразок 3) вказується площа, способи й строки внесення добрив (за видами), кількість внесених добрив під кожну культуру окремо в натуральних показниках і в переводі на діючу речовину. Підписують Акт керівник структурного підрозділу та агроном.

Акт витрат насіння (див. Зразок 4) складається в двох примірниках бригадиром і агрономом. Записи здійснюються за назвами насіння (садивного матеріалу), в розрізі культур по окремих ділянках (номер поля), вказується площа та витрачене насіння (садивний матеріал) за нормою і фактичні витрати на 1 гектар та на всю площу.

Обидва Акти затверджуються керівником чи іншою уповноваженою особою (головним агрономом) і передаються в бухгалтерію для відображення в обліку.

Витрати в межах встановлених норм списуються на собівартість вирощування сільгосппродукції: Дт 23 Кт 208 (агроном).

Чи обов’язково застосовувати наведені вище форми первинних документів лімітно-забірних карток, актів?

Ні, не обов’язково. Сільгосппідприємство може їх застосовувати. Ці форми наведені в методичних рекомендаціях.

Рекомендації рекомендують, а не зобов’язують.

Замість цих форм сільгосппідприємство може оформляти передачу, списання насіння, добрив, ЗЗР звичайними накладними, або самостійно розробленими актами.

Наднормативне використання насіння, добрив, ЗЗР

Відповідно до п. 11 НП(С)БО 16 собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Як бачимо, в п. 11 НП(С)БО 16 прямо написано, що наднормативні виробничі витрати включаються не до виробничої собівартості продукції, а до собівартості реалізації продукції. А нормативні витрати включаються до складу виробничої собівартості.

На жаль, в НП(С)БО 16 не зазначено прямо, в якому періоді наднормативні витрати включати до собівартості реалізації продукції.

Хоча згідно п. 38 МСБО 2 сума запасів, визнана як витрати протягом періоду, яку часто називають собівартістю продажу, складається з тих витрат, що були раніше включені до оцінки проданих одиниць запасів, нерозподілених виробничих накладних витрат та понаднормових сум виробничої собівартості запасів.

Це означає, що наднормативні виробничі витрати включають до собівартості реалізації тих запасів, на витрачання яких витрачені такі витрати.

Наприклад, у березні 2022 р. під час робіт з посіву понесені наднормативні витрати насінну кукурудзи. Якщо цей урожай зберуть у жовтні 2022 р., а продадуть у лютому 2023 р.,  до собівартості реалізації наднормативні виробничі витрати включать у лютому 2023 році. До цього наднормативні витрати обліковують на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів»:

  • Дт 39 Кт 208 понесені наднормативні витрати у березні 2022 року;
  • Дт 901 Кт 39 списані наднормативні витрати у лютому 2023 року.

На жаль, податківці подеколи мають якесь своє особливе ставлення до наднормативних витрат, яке не засноване на чинному законодавстві. Багато сільгосптоваровиробників стикаються з цим під час податкових перевірок. На погляд податківців, наднормативні витрати не пов’язані з господарською діяльністю, а тому на такі витрати потрібно нараховувати компенсуюче ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ, за умови, що витрати понесені з ПДВ, який сільгосппідприємство мало право відносити до складу ПК.

Ми вище вже пояснили помилковість такої думки. Наднормативні виробничі витрати пов’язані з господарською діяльністю, та й включені до собівартості реалізації продукції.

Подібні питання неодноразово розглядаються судами — див., наприклад, Рішення Херсонського окружного адмінсуду від 26.02.2018 р. у справі № 821/46/18: https://reyestr.court.gov.ua/Review/72562472

Під час податкової перевірки сільгосппідприємства податкова звернулася до Інституту зрошуваного землеробства Національної Академії аграрних наук України з проханням надати норми використання насіння, добрив. Інститут надав відповідь, в якій навів рекомендовані норми. Порівнявши фактичні витрати сільгосппідприємства з рекомендованими нормами податкова виявила перевитрату, на яку донарахувала компенсуюче ПЗ з ПДВ, штрафи.

Сільгосппідприємство з цим не погодилося, подало позов до суду і виграло суд. Суд обгрунтував своє рішення тим, що надані Інститутом норми:

  • носять рекомендаційний, а не обов’язковий характер;
  • не враховують загальний клімат, погодні умови в конкретний період року, якість насіннєвого матеріалу, наявність або відсутність захворювань рослин, особливості та якість ґрунту, тощо.

Нарешті, суд висловився і стосовно думки податкової, що наднормативне використання насіння і добрив це використання у негосподарській діяльності.

На погляд суду, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Таким чином, якщо сільгосппідприємство фактично витратило насіння, добрива, оформивши це документами, є всі підстави вважати, що має місце господарська діяльність. Поряд з цим, на погляд суду, думка податкової про негосподарських характер є суб’єктивним припущенням, яке не має підтвердження доказами.

Наступне питання: а які витрати вважати наднормативними виробничими?

В Листі Мінфіну від 15.04.2005 р. № 31-04220-20-17/6687 зазначено, що наднормативними виробничими витратами вважається витрачання (використання) ресурсів на виробництво понад норми, нормативи, розцінки тощо, затверджені уповноваженим органом. Наднормативні витрати включаються до собівартості за рішенням уповноваженої особи (керівника) підприємства, окрім витрат, які пов’язані з:

  • нестачами,
  • псуванням,
  • нетехнологічним використанням
  • порушенням правил зберігання.

Тобто, наднормативні виробничі витрати можуть виникати, якщо змінюються умови, на підставі яких встановлені нормативні витрати. Наприклад, сільгосппідприємство згідно встановлених норм внесло азотні добрива в грунт, але згодом під час аналізу грунту виявлено недолік азоту. Тому сільгосппідприємство може прийняти рішення про додаткове, наднормативне витрачання азотних добрив.

Яким чином оформити наднормативне використання?

Нормативними документами це питання не врегульовано, а тому вирішується на розсуд підприємства. Наприклад, на такі витрати може складатися окремий акт (форми № ВЗСГ-3, № ВЗСГ-4), де в графі бухгалтерських проводок замість Дт 23 Кт 208 буде записана проводка Дт 39 Кт 208. Поряд з цим до такого акту може додаватися Рапорт (доповідна записка), пояснювальна записка чи інший подібний документ, в якому відповідальна за витрачання запасів особа (агроном) доповідає (пояснює) керівнику сільгосппідприємства необхідність наднормативних витрат. Керівник візує такий документ, тобто, записує власне рішення.

Вище ми зазначали, що при видачі зі складу насіння, добрив, ЗЗР у підзвіт матеріально відповідальної особи, яка витрачатиме ці ресурси в межах встановлених норм, може складатися лімітно-забірна картка. Але наднормативну видачу замість лімітки можна оформляти Накладною (внутрігосподарського призначення) (сільгоспоблік, форма № ВЗСГ-8).

Володимир БАЖАН,
консультант з оподаткування і бухгалтерського обліку

Аби не пропустити найцікавішого, підписуйтесь на наш канал-Telegram