Виплата орендної плати за землю в натуральній формі: судові рішення

За загальним правилом, відповідно до ст. 22 Закону про оренду землі (Закон України від 06.10.1998 р. № 161-XIV «Про оренду землі») орендна плата за землю справляється (виплачується) в грошовій формі. Але за згодою сторін розрахунки можуть здійснюватися і в натуральній формі. Досить просто сформульована норма, яка на практиці призводить навіть до судових розглядів. Подивимося, що там у судах.

Орендна плата в натуральній формі не індексується

Орендодавець фізична особа звернувся до суду з позовом до сільгосппідприємства (відповідач) про розірвання договору оренди землі, оскільки порушені умови договору, чинного законодавства.

Одним з порушень, що звучало в позові, було непроведення індексації орендної плати в натуральній формі. В самому договорі було сказано, що орендна плата вноситься орендарем у розмірі 3% вартості паю, враховуючи індексацію вартості землі, в натуральній формі. Тобто, з договору випливає, що потрібно індексувати орендну плату в натуральній формі.

Постанова Апеляційного суду Кіровоградської області, від 09.07.2018 р. у справі № 401/939/17. На жаль, у цій постанові суду цей момент не аналізувався і не розглядався, тому проаналізуємо його самостійно.



Що таке орендна плата в натуральній формі?

В Законі про оренду землі це поняття не конкретизовано. Але в п. 9 Типового договору оренди землі, затвердженого Постановою КМУ від 03.03.2004 р. № 220, читаємо, що орендна плата в натуральній формі визначається в договорі такими критеріями:

• перелік,
• кількість або частка продукції, одержуваної із земельної ділянки,
• якісні показники продукції,
• місце, умови, порядок, строки поставки.

Тобто, орендна плата в натуральній формі — це коли безпосередньо в договорі оренди записана кількість продукції, яку потрібно видати, наприклад, три тонни пшениці і т.д. Кількість, а не вартість!

А якщо в договорі орендна плата визначена в гривнях чи у відсотках від нормативної оцінки землі, і надалі за окремою домовленістю між орендарем і орендодавцем в рахунок орендної плати видається продукція, то це не натуральна форма виплати орендної плати. Нараховується орендна плата в грошовій формі. А потім в рахунок такої орендної плати в грошовій формі видається продукція. Фактично продукція продається і заборгованість за проданою продукцією зараховується із заборгованістю за нарахованою орендною платою.

Повернемося до орендної плати в натуральній формі. Як визначити її вартість?

Відповідно до ст. 22 Закону про оренду землі і п. 9 Типового договору оренди землі розрахунок у натуральній формі повинен відповідати грошовому еквіваленту вартості товарів за ринковими цінами на дату внесення орендної плати. Наприклад, орендна плата пшеницею три тонни минулого року становила 13 500 грн (3 т х 4 500). А ці самі три тони в поточному році — 18 000 грн (3 т х 6 000). Тобто, внаслідок застосування ринкових цін для оцінки натуральної оплати вже враховані інфляційні процеси в економіці. Це означає, що додатково індексувати натуральну оплату на індекс інфляції не тільки не потрібно, а і безглуздо.

Але ж якщо прочитати наведену в судовому рішенні норму договору оренди землі буквально, то сільгосппідприємство начебто має проіндексувати орендну плату в натуральній формі. І що воно отримає в підсумку?

Давайте глянемо в динаміці за кілька років. Нехай договір уклали в 2013 році, встановивши плату в натуральній формі три тонни, з виплатою кожного року, проіндексованою на індекс інфляції минулого року. То ж для кожного наступного року базою індексації буде проіндексована кількість минулого року. отже:

• 2013 р. — 3 т;
• 2014 р. — 3,015 т (3 х 1,005);
• 2015 р. — 3,766 т (3,015 х 1,249);
• 2016 р. — 5,397 т (3,766 х 1,433);
• 2017 р. — 6,066 т (5,397 х 1,124);
• 2018 р. — 6,897 т (6,066 х 1,137).

Індексація має сенс тільки у разі визначення орендної плати у грошовій формі. Дійсно, що індексувати орендну плату в натуральній формі не потрібно. На жаль, ані в Законі про оренду землі, ані в Типовому договорі оренди землі прямо про це не сказано. Тому для уникнення непорозумінь єдине, що залишається сторонам — коректно формулювати умови договорів оренди. Умова про індексацію має стосуватися виключно орендної плати в грошовій формі.

Оформляти «натуральну» видачу можна не тільки актом

Дивимося ту саму постанову суду.

У позові зазначено, що відповідно до договору оренди орендна плата в натуральній формі оформляється відповідними актами. А по факту орендар оформив видачу відомостями на видачу зерна в рахунок паю. На цій підставі позивач (орендодавець) зробив висновок про невиконання договору оренди, що є підставою для розірвання договору.

Суд з цим не погодився. Він зазначив, що відомості підтверджують факт виплати орендної плати, а недотримання технічної сторони при отриманні орендної плати в натуральному вигляді не може бути підставами для розірвання договору оренди землі.

Вважаємо висновок суду повністю обгрунтованим. Але щоби не було конфліктів з цього питання, радимо записувати в договори оренди форми тих документів, якими фактично буде оформлятися видача натури. На практиці найпоширеніші відомості. То ж відомості і слід записувати. Хоча в п. 12 Типового договору оренди сказано про акти. Якщо сільгосппідприємство використовує різні форми документів для видачі, то всі їх слід перелічити. Або ж просто написати: «…оформляється відповідними актами, відомостями тощо.». «Тощо» — це по суті будь-який первинний документ з приймання-передачі.

Добре, оформляємо відомості. Але якої форми дотримуватися?

Встановленої нормативними документами форми відомості немає. Тому кожне сільгосппідприємство розробляє власну форму. За зразок можна взяти Відомість на виплату готівки (за формою додатка 1 до Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління НБУ від 29.12.2017 р.  № 148). Хоча для нашої ситуації в цій Відомості забагато зайвого та дечого не вистачає.

Наприклад, у відомості слід обов’язково зазначити такі дані:

1. що вона на видачу орендної плати в натуральній формі і за який період видача;
2. яка саме продукція видана;
3. за кожним отримувачем реєстраційний номер облікової картки або серія та номер паспорта (така вимога встановлена пп. 70.12.1 ПКУ);
4. кількість (в кілограмах, тонах тощо), ціна, сума за кожним отримувачем і всього за відомістю;
5. підпис про одержання кожного отримувача;
6. підпис матеріально відповідальної особи, яка здійснювала видачу;
7. підпис керівника, який погодив таку видачу тощо.

Визначили натуральну оплату, а виплатили грошима

Постанова апеляційного суду Запорізької області, від 13.02.2018 р. у справі № 310/690/17.

Орендодавець фізична особа позвався до суду про розірвання договору оренди землі, обґрунтовуючи порушенням умов договору сільгосппідприємством відповідачем. Одне з наведених позивачем порушень — договором передбачена натуральна виплата, а орендар виплатив її в грошовій формі.

Суд з цим не погодився і зазначив, що відповідно до ст. 22 Закону про оренду землі орендна плата справляється у грошовій формі і за згодою сторін може здійснюватися у натуральній формі. Причому позивач не заперечує, що отримував орендну плату. Відтак визначення та отримання орендної плати за домовленістю сторін не суперечить закону.

Інше питання: а як визначити грошовий еквівалент, якщо виплата договором встановлена в натуральній формі, а замість цього виплатили грошима?

У ст. 22 Закону про оренду землі сказано, що розрахунок у натуральній формі має відповідати грошовому еквіваленту вартості товарів за ринковими цінами на дату внесення орендної плати. З цього випливає, що в нашій ситуації орендар має визначити грошовий еквівалент, взявши ринкову ціну продукції на дату виплати і перемноживши її на зазначену в договорі кількість продукції.



Але орендодавець мав іншу думку. Він зазначив, що відповідно до Указу Президента України від 02.02.2002 р. № 92/2002 розмір орендної плати мав бути не менше 3% від вартості земельної ділянки.

Суд зазначив, що в п. 1 Указу визнано одним із пріоритетних завдань забезпечення запровадження плати за оренду не менше 3% вартості земельної ділянки. Тобто, на думку суду, Указ носить рекомендаційний характер. Звісно, якщо сказано про «одне з пріоритетних завдань», очевидно, що мається на увазі якась майбутня перспектива, а не обов’язковість застосування.

Окрім того, в принципі застосування норм Указу під великим питанням у разі встановлення орендної плати в натуральній формі. Тому що Указ прив’язано до грошової виплати, а не натуральної. Тут ситуація подібна до питання з індексацією орендної плати в натуральній формі.

У разі натуральної форми в принципі доречним може бути встановлення обмеження у відсотках від урожайності, але ніяк не від вартості землі.

Натуру отримала інша особа

Постанова Апеляційного суду Миколаївської області від 11.05.18 р. у справі №479/543/17.

Орендодавець фізична особа позвався до суду про розірвання договору оренди землі, оскільки він не отримував орендної плати.

Сільгосппідприємство орендар (відповідач) надав суду відомості на видачу орендної плати в натуральній формі, де, на його думку, міститься підпис позивача.

Однак під час судової експертизи встановлено, що підпис виконано не позивачем, а іншою особою. А відтак, на думку суду, відсутнє підтвердження отримання орендодавцем орендної плати. Тому оскільки умови договору орендарем не виконувалися, суд постановив розірвати договір.

Це досить поширене явище, коли натуру отримують не ті особи, які підписали договір, а їх сусіди, родичі, знайомі тощо. І саме останні і ставлять свій підпис у відомості. Надалі це стає підставою для розірвання договору оренди. Звертаємо увагу сільгосппідприємств на цей прикрий факт.

Визначення ринкових цін для натуральної виплати

Рішення Львівського окружного адмінсуду від 19.04.2018 р. у справі № 813/4205/17.

Податковою перевіркою встановлено заниження податкових зобов’язань з ПДФО і військового збору при виплаті орендної плати за землю в натуральній формі. Причина в такому.

У ст. 22 Закону про оренду землі сказано, що для розрахунку у натуральній формі потрібно брати ринкові ціни на дату внесення орендної плати. Так-от податкова взяла ціни, за якими сільгосппідприємство продавало продукцію на сторону. А сільгосппідприємство встановило ринкову ціну для виплати орендної плати наказом по підприємству. Тобто податкова взяла одну ринкову ціну, а сільгосппідприємство — іншу.

Сільгосппідприємство обгрунтовувало свій варіант ринкової ціни в наказі такими чинниками:

• кількість продукції, що відпускається в оплату оренди паїв, не досягає рівня оптових продаж;
• підприємство мінімізує витрати на зберігання, транспортування та страхування зернових під час відпуску продукції безпосереднім споживачам — власникам земельних паїв;
• підприємство не несе додаткових витрат, пов’язаних з перепродажною підготовкою продукції (доведенням її до якісних характеристик, які можуть влаштувати потенційних оптових покупців на внутрішньому та зовнішньому ринках зернових);
• у підприємства відсутні витрати на маркетингові та передпродажні дослідження ринку зернових, а також витрати, пов’язані з залученням агентів, комісіонерів та інших посередників для пошуку потенційних покупців, чи організацій збуту;
• підприємство позбавлене ризиків щодо змін ринкових цін на продукцію в майбутньому внаслідок коливань ринкової кон’юнктури та попиту, втрати та псування продукції під час зберігання (транспортування) для «майбутніх» продаж.

Перше, що впадає в око при розгляді чинників, які покладено в основу визначення ринкової ціни — кількість продукції, що відпускається в оренду, не досягає рівня оптових цін. Але ж відпуск в оренду ближче до поняття продажу в роздріб. А роздрібні ціни завжди вищі за оптові. Таким чином, за ідеєю, ціна відпуску в оренду має бути більшою, а не меншою оптових цін.



Друге зауваження стосується неможливості визначення ринкової ціни наказом по підприємству. Адже ринкова ціна не є кабінетною. Начебто хтось взяв папірець написав навмання цифру і від цього ціна зробилась ринковою. Ринкова ціна виписується не ручкою в кабінеті, а визначається ринком. Пояснимо детальніше.

Відповідно до пп. 14.1.219 ПКУ ринкова ціна  — ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що:

1. продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі,
2. обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично,
3. володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги),
   • а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Стосовно нашої ситуації перші три показники визначення ринкової ціни не можуть бути застосовані. Тому що орендодавцям в принципі неважлива ціна виплати. Договором оренди передбачена кількість і вони орієнтуються на кількість видачі, а не на її ціну. Ціна потрібна в першу чергу сільгосптоваровиробнику орендарю для відображення операції в обліку і для цілей оподаткування.

Для нашої ситуації підходить останній показник визначення ринкової ціни — ціни на ринку ідентичних товарів у порівнянних економічних (комерційних) умовах. Ідентичні — це товари, які мають однакові характерні для них основні ознаки (див. пп. 14.1.80 ПКУ).

Тобто, якщо сільгосппідприємство видає орендну плату пшеницею 6-го класу, то для визначення ціни за основу має взяти ціну продажу такої самої пшениці. Тут ми маємо ще один нюанс — ціну слід брати у порівнянних комерційних умовах. Адже одна справа, якщо пшеницю покупець забирає на складі власним транспортом у розмірі, нехай — 1000 т. Інша — ті самі 1000 т, які підприємство має доставити власним транспортом на склад покупця, що знаходиться за 500 км від власного складу. Та й це ще не все. Умови доставки і обсяг можуть бути однакові, але ціни різнитися. З одним можуть домовитися дорожче, з іншим — дешевше. Таким чином, ринкова ціна надто динамічна і невловима величина, яка не дуже піддається чіткому математичному розрахунку.

Стосовно нашої ситуації таки доречніше застосувати інший підхід, який базується на такому принципі: скільки коштів сільгосппідприємство могло би виручити, аби продало продукцію на сторону?

Це розумний економічний підхід. Адже мета підприємства — отримати максимальний прибуток, а не працювати собі у збиток. Тому ми виходимо з того, що сільгосппідприємство прагне отримати найбільшу можливу ціну. Продавши за максимальною ціною на сторону і отримавши кошти, воно цими коштами вже розраховується з орендодавцями. З огляду на цей підхід, береться найближча ринкова ціна продажу продукції, за якою сільгосппідприємство продавало продукцію чи наявна ринкова ціна, за якою сільгосппідприємство могло продати, але не скористалося цією можливістю.

Якщо для такої ринкової ціни мають бути понесені додаткові витрати (приміром, на транспортування продукції), сільгосппідприємство має її скоригувати на такі витрати і вже скориговану ціну застосувати до видачі в рахунок орендної плати.

Слід також врахувати, що для видачі орендної плати продукцією сільгосппідприємство може також нести витрати. То ж ці витрати воно також має включати до коригування ринкової ціни, але вже в бік її збільшення.

У будь-якому разі, якщо сільгосппідприємство коригує (встановлює) ціну наказом, вважаємо, воно має за основу взяти реальну ринкову ціну і коригувати її тільки на ті показники, які вартісно можна визначити, наприклад, те саме транспортування.

Якщо ж сільгосппідприємство запише в наказ довільні показники, які неможливо оцінити в грошах, застосовувати їх для коригування ринкової ціни немає підстав. З нашого погляду, саме така ситуація з визначенням ринкової ціни наказом, який фігурує в судовому рішенні.

Отже, свої міркування ми навели, а як діяти — вирішувати вам.

Олександр Золотухін, консультант з оподаткування і бухгалтерського обліку

Аби не пропустити найцікавішого, підписуйтесь на наш канал-Telegram